Giurisprudenza tributaria

Testamento e accettazione di eredità

Di queste ultime settimane sono alcune importanti sentenze della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli in tema corretta tassazione degli atti implicanti rinuncia all’azione di riduzione ed accettazione dell’eredità.
Continua la “censura” all’interpretazione proposta dagli uffici finanziari riguardo alla lettura dell’articolo 21 T.U.R.
Già significativa era stata l’apertura contenuta nella circolare n. 10 del 12 marzo 2010 – contrariamente orientata rispetto alla risoluzione n. 139 del 20 giugno 2007 – secondo la quale, nel caso di vendita soggetta ad IVA di un’abitazione (aliquota prima casa), con annesse due pertinenze (una sola con IVA agevolata al 4%), vanno percepite tre imposte fisse (registro, ipotecaria e catastale), senza pagamento alcuno (analogamente a quanto previsto per l’imposta di registro) per le ipotecarie e catastali relative alla seconda pertinenza.
Importanza almeno pari va attribuita agli interventi della giurisprudenza tributaria che – superando la prospettazione ipotizzata dall’amministrazione finanziaria nella risoluzione n. 225 del 5 giugno 2008 – ha riconosciuto dignità interpretativa alla configurazione dell’imposta di registro quale “tassa d’atto” anche nelle ipotesi di alienazione di più quote sociali a favore di differenti acquirenti, se contenute in un unico documento negoziale (per tutte, Comm. Trib. Prov. Napoli, sez. 32, sentenza 480 del 15 giugno 2010), e nei casi di atto notarile caratterizzato da modifiche plurime ad una stessa società di persone (cfr., tra tante, Comm. Trib. Prov. Pesaro, sez. 1, sentenza 279 dell’11 dicembre 2009). Perfettamente contestualizzate nella medesima linea di pensiero appaiono le decisioni risalenti a poche settimane fa dei giudici napoletani di prime cure.
Secondo Comm. Trib. Prov. Napoli, sez. 19, sentenze 745 e 746 del 7 dicembre 2010, il verbale di pubblicazione di testamento olografo, contenente accettazioni plurime di eredità, adesioni ed acquiescenza al testamento stesso paga una sola imposta fissa di registro.
Qualche cenno sulla vicenda processuale consente una lettura più agevole delle decisioni citate.
A fronte del pagamento telematico dell’imposta fissa di registro, il notaio rogante riceveva – per ciascun atto – un avviso di liquidazione dall’Agenzia delle Entrate di Napoli, così motivato: “l’imposta fissa di registro è dovuta sulle singole poichè trattasi di disposizioni che, sebbene contenute in un atto , sono indipendenti, prive di collegamento tra loro e perciò sono scindibili ed autonomamente rilevanti”.
L’impugnazione degli avvisi per carenza di motivazione e, nel merito, per l’infondatezza della pretesa azionata si è conclusa – in primo grado – con il riconoscimento delle doglianze del ricorrente, tenuto conto che “l’imposta di registro in misura fissa trova il suo fondamento nella circostanza che la registrazione è un servizio pubblico. La particolare natura dell’imposta fa si che essa non tenga conto del valore dei trasferimenti e quindi non v’è motivo che essa si moltiplichi qualora nello stesso atto vengano enunciati più , peraltro identici e logicamente connessi….La rinuncia di più eredi all’azione di riduzione ha lo scopo comune e condiviso di riaffermare la validità del testamento laddove intende concentrare il bene nelle mani di un unico erede”.
La tesi dell’ufficio finanziario – in un parere dell’Agenzia delle Entrate, che a fronte di un unico atto di rinuncia all’eredità sottoscritto da più coeredi (mamma e due germani) alla presenza del Cancelliere Capo della Pretura di Afragola aveva ritenuto corretto il criterio di tassazione secondo il quale sono “dovute tante tasse fisse quante sono le rinunce”, attesa l’ininfluenza reciproca sul piano degli effetti di ogni singola disposizione (Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale della Campania, risposta ad interpello, 27 settembre 2005, prot. n. 914-28312/2005) – era già stata “censurata” dalla Comm. Trib. Prov. Caserta, sez. 7, sentenza n. 220 del 5 marzo 2010.
In realtà, i documenti sottoposti a tassazione (anche se “compositi” di adesione, acquiescenza e/o rinuncia) contengono manifestazioni di volontà di tutti i legittimari e ciò, evidentemente, perchè solo con l’accordo di tutti i soggetti interessati alla vicenda successoria è possibile rispettare l’assetto di interessi ipotizzato dal testatore e/o donante. E’ di palmare evidenza – invero – che ove, ad es., la rinuncia all’azione di riduzione provenga solo da alcuni tra i legittimari lesi o pretermessi, il testamento e/o la donazione non potrebbero reputarsi , essendo suscettibili di autonoma impugnativa da parte degli altri legittimari.
Il trattamento tributario che gli uffici finanziari riservano a tale tipo di atto – documento di certo nel suo fine ultimo – ne scoraggia l’adozione, quando – invece – attraverso l’acquiescenza si affrancano i beni già oggetto di donazione o di disposizione testamentaria dal pericolo di azioni di riduzione, con immediato beneficio per le parti, per la sicurezza dei traffici giuridici, per la fluida circolazione della ricchezza e, più in generale, per il buon funzionamento del mercato.
Più “disposizioni”, nel senso di cui all’articolo 21 D.P.R. 131/1986, deve significare “pluralità di negozi giuridici contenuti nello stesso atto”. E nella fattispecie sottoposta all’analisi dei giudici napoletani il risultato cui mirano le parti è unico: il nesso sinallagmatico tra le varie manifestazioni volitive le rende unitarie quanto meno dal punto di vista fiscale. Nell’ottica della norma espressa dall’articolo 20 D.P.R. 131/1986 – punto di raccordo tra le problematiche di teoria generale che toccano le nozioni di “oggetto” e di “causa” dell’imposizione, fino al dilemma mai sopito dei rapporti tra diritto civile e diritto tributario – sono gli effetti giuridici (e non economici) dell’atto presentato per la registrazione e la sua stessa natura a provarne l’unicità.
La volontà espressa da ciascuno degli interventi in atto è strutturalmente connessa alla manifestazione dell’altro, al punto da creare un rapporto di dipendenza reciproca tra le medesime. Ciascun legittimario, potenzialmente leso o pretermesso – nella normalità dei casi – intanto rinuncia, non in quanto sia interessato ad abdicare ad un proprio diritto, ma in quanto – a sua volta – ottenga identica rinuncia da parte degli altri legittimari.
La stessa Corte Suprema ha riconosciuto la funzione di tassa d’atto all’imposta di registro nelle ipotesi in cui l’indice di ricchezza non abbia significato, precisando che “solo quando la registrazione comporti che si debba tener conto anche della dichiarazione incorporata nel documento, il tributo di registro assume la natura di imposta indiretta, il cui contenuto è determinato in una misura proporzionale” (Cass., sez. trib., 4 dicembre 2006 n. 25677).
Resta auspicabile un chiarimento dell’amministrazione finanziaria.
Fintantoché non ci sarà una presa di posizione ufficiale del fisco, gli uffici periferici continueranno ad applicare i provvedimenti di prassi superati dalla giurisprudenza, “costringendo” i contribuenti ad affrontare lunghe e dispendiose controversie legali, con buona pace di quel sistema virtuoso – tanto auspicato – di collaborazione tra tutti i protagonisti della tassazione, il cui cardine rimane il principio di legalità, correttamente orientato tra capacità contributiva e riserva di legge in ordine alle prestazioni di natura patrimoniale.

*notaio

Vincenzo Pappa Monteforte


Giornale numero: 13 - Pagina: 23