Intervento

Ritenute d’acconto e scomputo tra versamento e certificazione

Una recentissima pronuncia dei giudici tributari napoletani consente di fare il punto sui rapporti tra ritenute di acconto subite e loro scomputo dal reddito di lavoro autonomo. Secondo la Commissione Tributaria Provinciale di Napoli, sentenza 384/20/2011, depositata il 22 luglio 2011, il sostituito è liberato verso l’erario nel momento in cui prova di non aver incassato l’importo relativo alla ritenuta, e la certificazione del sostituto non ha valore costitutivo del diritto di scomputo, in quanto quest’ultimo può essere provato anche attraverso altri mezzi idonei, qual è – ad esempio – l’estratto dai libri contabili. L’agente della riscossione della provincia di Napoli notificava ad un professionista una cartella di pagamento per Irpef, interessi e sanzioni, anno d’imposta 2004. La vicenda nasceva dalla rettifica – operata ex articolo 36 ter, D.P.R. 600/1973 – della dichiarazione dei redditi 2004, per il contestato mancato versamento di ritenute di acconto, con conseguente recupero dell’imposta e delle sanzioni. Il contribuente presentava ricorso avverso detto atto impositivo, eccependo la non debenza dell’importo richiesto. Concludeva per l’annullamento dell’atto, con vittoria di spese. Costituitasi in giudizio l’Agenzia delle Entrate, all’udienza fissata la Commissione adita accoglieva il ricorso. Secondo i giudici, le ritenute in questione riguardavano fatture emesse dal professionista ai clienti, regolarmente contabilizzate. E il mancato versamento della ritenta di acconto non determina automaticamente per chi l’ha subita (sostituito) l’obbligo di pagare nuovamente l’importo in questione (di certo non incassato).
Invero, l’erario non può agire contro il sostituito che ha incassato solo il netto, pur se privo della certificazione rilasciata dal sostituto, vero debitore.
Anche l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione 68/E del 19 marzo 2009, ha riconosciuto la possibilità dello scomputo delle ritenute subite, a condizione che il contribuente “sia in grado di documentare l’effettivo assoggettamento a ritenuta tramite esibizione congiunta della fattura e della relativa documentazione, proveniente da banche o altri intermediari finanziari, idonea a comprovare l’importo del compenso netto effettivamente percepito, al netto della ritenuta, così come risulta dalla predetta fattura”.
La risoluzione stabilisce che il contribuente ha la possibilità di produrre, in sede di controllo ai sensi dell’art. 36 ter del dpr n. 600/73, “una dichiarazione sostitutiva di atto notorio in cui il contribuente dichiari, sotto la propria responsabilità, che la documentazione attestante il pagamento si riferisce ad una determinata fattura regolarmente contabilizzata”; inoltre, “il contribuente è tenuto a dichiarare, sotto la propria responsabilità, che la documentazione prodotta è riferita esclusivamente alla fattura e che a fronte della stessa non vi sono stati altri pagamenti da parte del sostituto ”.
Le tematiche in questione sono essenzialmente due. In primo luogo, se è possibile provare la ritenuta d’acconto dell’imposta sul reddito di lavoro autonomo delle persone fisiche anche attraverso strumenti diversi dalla certificazione rilasciata dal sostituto d’imposta. Ulteriormente, se il professionista può portare in detrazione “dall’imposta determinata a norma dei precedenti articoli” (così articolo 22, D.P.R. 917/1986) le ritenute subite, nelle ipotesi in cui manchi il (preventivo) versamento di quanto trattenuto dal sostituto d’imposta. Sulla prima questione, l’“apertura” del fisco ricordata anche nella sentenza in commento trova conforto in una molteplicità di precedenti giurisprudenziali.
La stessa Corte di legittimità ha disconosciuto il valore sostanziale della certificazione. La scelta del legislatore è chiara: nell’articolo 4, dpr 22 luglio 1998 n. 322, si prevede lo scomputo per le “ritenute operate” e non per quelle “certificate” (per tutte, Cass. 2 ottobre 1996 n. 8806).
Le ritenute, ad es., grazie a decisioni di merito, sono state considerate legittimamente scomputabili quando si dispone di: ricevute emesse dal contribuente all’atto del pagamento del compenso; un estratto conto del libro delle entrate e delle ritenute; la lettera di trasmissione dell’assegno recante il compenso, nella quale viene anche indicato l’ammontare della ritenuta operata.
La lettera dell’articolo 6, comma IV, legge 27 luglio 2000 n. 212 spinge proprio in questa direzione nel momento in cui prevede che “al contribuente non possono, in ogni caso, essere richiesti documenti ed informazioni già in possesso dell’amministrazione finanziaria”.
Ed il fisco, molto semplicemente, potrà visionare il modello 770 del sostituto per riscontrare la veridicità della produzione (proveniente e) fornita dallo stesso sostituito. Che la certificazione non sia l’unico mezzo di prova della ritenuta subita lo si desume anche dall’articolo 36 ter dpr 600/1973, a tenore del quale gli uffici “possono” e non “debbono” escludere le ritenute mancanti della certificazione del sostituto d’imposta.
Circa la detrazione dall’imposta, invece, la Corte di legittimità ha assunto una posizione più rigida, subordinandola all’avvenuto versamento delle ritenute d’acconto da parte del sostituto d’imposta. Secondo la suprema Corte, il soggetto sostituito è obbligato solidale al pagamento dell’imposta, fermo il suo diritto di regresso verso il sostituto, che non l’abbia versata all’erario esponendolo, così, all’azione del fisco. La tesi accomuna il caso della ritenuta alla fonte a titolo di imposta previsto dall’articolo 35 dpr 602/1973 alla fattispecie delle ritenute a titolo di acconto, nella quale ultima deve escludersi la solidarietà passiva in quanto “la prestazione del sostituto e quella del sostituito hanno oggetto diverso”.
La certificazione, sinteticamente, “non fornisce la prova del pagamento delle ritenute e non costituisce la condicio sine qua non per lo scomputo delle medesime. L’adempimento in commento, infatti, intende semplicemente regolare i rapporti di sostituto e sostituito verso l’erario”.
In più, il principio espresso nell’articolo 163, dpr 22 dicembre 1986 n. 917 resta un baluardo del nostro sistema impositivo: “la stessa imposta non può essere applicata più volte in dipendenza dello stesso presupposto, neppure nei confronti di soggetti diversi”. Per il fisco ed il sostituito, allora, un’interpretazione correttamente orientata della normativa vigente conduce alla sostanziale equiparazione tra ritenuta operata e ritenuta versata.

*presidente Assonotai Campania

vincenzo pappa monteforte*


Giornale numero: 163 - Pagina: 33